Все статьи • Основные направления работы в ходе аудита в области противодействия коррупции и легализации доходов, полученных преступным путем

Основные направления работы в ходе аудита в области противодействия коррупции и легализации доходов, полученных преступным путем

Основные направления работы в области противодействия коррупции в ходе аудита. Документальное оформление процедур соблюдения требований Федерального закона «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма» на разных стадиях проведения аудиторской проверки.

Коррупция, в самом общем виде как социально-экономическая категория, выражает отношения, складывающиеся между должностными лицами и отдельными членами общества по поводу использования возможностей занимаемой должности с целью получения личной выгоды в ущерб интересам третьей стороны (общества, государства, фирмы).

Коррупция в сфере государственного управления имеет место потому, что существует возможность государственного служащего (чиновника) распоряжаться государственными ресурсами и принимать решения не в интересах государства и общества, а исходя из своих личных корыстных побуждений.

Коррупция в негосударственных организациях, имеет место, потому что сотрудник организации (коммерческой или общественной) также может распоряжаться не принадлежащими ему ресурсами: у него также есть возможность незаконного обогащения с помощью действий, нарушающих интересы организации, в пользу второй стороны, получающей от этого свои выгоды.

Одним из важных принципов деятельности аппарата государственной власти и органов местного самоуправления является принцип публично-правовой, законной оплаты служебной деятельности работников этих аппаратов, государственных и муниципальных служащих.

Они не вправе получать от физических и юридических лиц вознаграждения (подарки, денежное вознаграждение, ссуды, услуги, оплату развлечений, отдыха, транспортных расходов и иные вознаграждения), связанные с исполнением должностных обязанностей.

Внося элементы разложения в работу публичного аппарата управления, получение взятки дискредитирует властные и управленческие структуры государственных и муниципальных органов, подрывает их авторитет, порождает представление о всеобщей продажности, возможности решать все вопросы путем подкупа должностных лиц. К тому же нередко получение взятки бывает связано с попустительством, а то и прямым содействием деятельности организованных преступных групп, совершением хищений, контрабанды, незаконного оборота оружия и наркотиков, налоговыми преступлениями, воспрепятствованием законной предпринимательской деятельности и другими преступлениями, что усугубляет его общественную опасность. Предметом взятки могут быть любые материальные ценности (деньги, в том числе иностранная валюта, иные валютные ценности, ценные бумаги, продовольственные и промышленные товары, недвижимое имущество и др.), а также различного рода услуги (выгоды) имущественного характера, оказываемые взяткополучателю безвозмездно, хотя в принципе они подлежат оплате, или явно по заниженной стоимости. Это может быть предоставление санаторных или туристических путевок, проездных билетов, оплата расходов и развлечений должностного лица, производство ремонтных, строительных, реставрационных и других работ и т.д.

Наряду с простейшими способами дачи-получения взятки путем передачи предмета взятки лично должностному лицу или через посредника встречаются более сложные, завуалированные формы совершения этого преступления. В частности, взятка может быть дана-получена под видом ссуды, путем якобы получения денег в долг, под видом погашения несуществующего долга лица, передавшего ценности, посредством продажи-покупки ценных вещей за бесценок, по явно заниженной цене или, напротив, путем покупки-продажи вещи по явно завышенной цене, под видом "проигрыша" в карты, путем заключения фиктивных трудовых соглашений и выплаты по ним взяткополучателю, его родственникам или иным доверенным лицам "заработной платы" или "премии" за якобы произведенную ими работу, якобы оказанную техническую помощь, явно завышенных "гонораров" за лекционную деятельность и литературные работы и т.д.

Согласно действующему законодательству, государственные и муниципальные служащие не вправе заниматься другой оплачиваемой деятельностью, кроме педагогической, научной и иной творческой деятельности, не могут получать гонорары за публикации и выступления в качестве государственных и муниципальных служащих. Однако само по себе нарушение должностным лицом запрета на работу по совместительству нельзя автоматически признавать получением взятки. Лишь в случаях, когда работа фактически не выполнялась или оплачиваемые действия должностного лица заключались в выполнении обычных функциональных обязанностей с использованием служебных полномочий, получение им оплаты за якобы работу по совместительству или по трудовому соглашению (контракту) является завуалированным взяточничеством.

Противодействие коррупции – деятельность по предупреждению коррупции, в том числе по выявлению и последующему устранению ее причин (профилактика коррупции); по выявлению, предупреждению, пресечению, раскрытию и расследованию коррупционных нарушений (борьба с коррупцией); по минимизации и ликвидации последствий коррупционных нарушений.

Во исполнение Национального плана противодействия коррупции, утвержденного Президентом Российской Федерации 31 июля 2008 г. N Пр-1568, в России создана законодательная база противодействия коррупции, приняты соответствующие организационные меры по предупреждению коррупции и активизирована деятельность правоохранительных органов по борьбе с ней. Однако, несмотря на предпринимаемые государством и обществом меры, коррупция по-прежнему серьезно затрудняет нормальное функционирование всех общественных механизмов, препятствует проведению социальных преобразований и модернизации национальной экономики, вызывает в российском обществе серьезную тревогу и недоверие к государственным институтам, создает негативный имидж России на международной арене и правомерно рассматривается как одна из угроз безопасности Российской Федерации.

Одним из направлений Национальной стратегии противодействия коррупции, утвержденной Указом Президента РФ от 13.04.2010г. № 460, определено обеспечение участия институтов гражданского общества в противодействии коррупции.

Основой действий аудиторской организации (индивидуального аудитора) по противодействию коррупции при оказании аудиторских услуг являются Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности.

Согласно Федеральному правилу (стандарту) аудиторской деятельности № 14 «Учет требований нормативных правовых актов Российской Федерации в ходе аудита» в ходе аудита бухгалтерской отчетности аудитор обязан учесть (рассмотреть) соблюдение аудируемым лицом нормативных правовых актов Российской Федерации, в том числе законодательства о противодействии коррупции.

Кроме того, согласно ФПСАД N 13 "Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита" при планировании, выполнении и оценке результатов аудиторских процедур, а также при подготовке аудиторского заключения аудитор должен рассмотреть риск существенных искажений бухгалтерской отчетности, возникающих в результате недобросовестных действий или ошибок.

В соответствии с ФПСАД N 1 "Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности" целью аудита не является выявление фактов организации, подготовки и совершения от имени или в интересах аудируемого лица коррупционных правонарушений или правонарушений, создающих условия для совершения таких правонарушений. Однако при планировании и осуществлении аудита должны быть предусмотрены и выполнены такие аудиторские процедуры, которые позволяют получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства соблюдения аудируемым лицом законодательства о противодействии коррупции.

Указанные аудиторские процедуры и результаты их осуществления должны быть документально оформлены.

При выявлении фактов несоблюдения аудируемым лицом требований, установленных законодательством о противодействии коррупции, аудитор обязан предпринять меры, предусмотренные данным законодательством, а также ФПСАД N 13 и N 14. В частности, в случаях, предусмотренных законодательством, аудитор должен сообщать информацию об обнаруженных фактах организации, подготовки и совершения от имени или в интересах аудируемого лица коррупционных правонарушений или правонарушений, создающих условия для совершения таких правонарушений, уполномоченным государственным органам власти.

Еще одним направлением защиты прав и законных интересов граждан, общества и государства является противодействие легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма, правовые основы которого изложены в Федеральном законе № 115-ФЗ от 07.08.2001г.

Легализация – это придание правомерного вида владению, пользованию или распоряжению денежными средствами или иным имуществом, полученного в результате совершения преступления.

Субъект преступления преследует цель не удовлетворения своих потребностей за счет чужой преступной деятельности и не смену незаконного владельца, а создание возможностей прежнему владельцу реализовать результаты его незаконной деятельности.

Легализация (отмывание) преступных доходов и их проникновение в легальную экономику с последующим установлением контроля над хозяйствующими субъектами представляет собой крайне опасное явление. Мнение о том, что криминальные капиталы, войдя в легальный финансовый оборот, начинают служить развитию национальной экономики, вряд ли можно признать верным.

Криминальные капиталы остаются под контролем их владельцев и служат прежде всего их целям. В результате экономика оказывается в зависимости от преступных организаций. В этой связи борьба с отмыванием преступных доходов является одним из наиболее важных стратегических направлений противодействия организованной преступности.

Процесс отмывания денег можно подразделить на три фазы. Трехфазная модель является наиболее распространенной. Каждая фаза имеет свою цель и набор форм для ее достижения.

В первой фазе происходит введение "грязных" наличных денег в легальный хозяйственный оборот. При этом нередко производится предварительный обмен денег на купюры иного достоинства, другие виды валют, ценные бумаги. Основные формы первой фазы: мошенничество с использованием подставных лиц и фирм, подкуп или запугивание лиц, ответственных за проведение идентификации клиента, например банковских работников; организованная покупка легко преобразуемых имущественных ценностей, преимущественно финансовых инструментов:

Каждая покупка осуществляется на сумму ниже той, с которой возникает обязанность идентификации;
платежи небольшими суммами на один банковский счет;
обменные сделки - организованный обмен денег на купюры иного достоинства или другую валюту без использования банковских счетов;
использование предприятий с большим наличным оборотом, к легальной выручке которых примешиваются "грязные" деньги;
создание собственных фиктивных предприятий, декларирующих "грязные" деньги в качестве выручки.

Введение в оборот "грязных" наличных денег может также осуществляться через благотворительные фонды и иные некоммерческие организации. Деньги вносятся небольшими суммами в качестве пожертвований и взносов, которые не облагаются налогами.

Цель второй фазы - отделение преступных доходов от источника их происхождения путем проведения комплекса финансовых операций. В результате обрывается цепочка следов и обеспечивается анонимность имущественных ценностей.

Для осуществления операций во второй фазе широко используются подставные лица и фиктивные фирмы, выставляющие фиктивные счета, служащие основанием перевода денег. "Грязные" деньги вводятся в оборот через розничных торговцев как выручка от торговли. На эти деньги у оптового торговца закупаются скоропортящиеся продукты, которые далее списывают как испортившиеся. Это, разумеется, лишь одна из возможных схем. Применение методов экономического анализа деятельности предприятий на основе статистических данных по отрасли (ликвидности, доходности и др.), а также анализа взаимоотношений владельцев предприятий, имеющих коммерческие связи, сделало недостаточным внутреннее "отмывание".

Операции второй фазы часто носят международный характер. Для проведения операций этой фазы большую роль играют оффшорные зоны и иные страны с мягким налоговым режимом и слабо развитой системой финансового контроля.

В третьей фазе деньги обретают легенду происхождения и могут инвестироваться в легальную экономику. Многие формы, используемые в третьей фазе, давно известны и применяются, в частности, для снижения уровня налогообложения.

Сделки с занижением цены. В качестве примера можно привести операцию с недвижимостью. Приобретается дом по заниженной цене. Разница с реальной ценой доплачивается "черными" деньгами. После этого якобы "производится ремонт", и здание продается по более высокой цене. В результате образуется легальный доход. Аналогичные операции проводятся и с акциями по условиям рыночных цен.

Сделки с завышением цены. Распространены в биржевом обороте, в операциях с произведениями искусства, на аукционах. Вещи, стоимость которых можно определить лишь условно, оценочно, продаются по очень высокой цене. В результате образуется высокий реальный доход.

При проведении экспортно-импортных операций распространен способ, когда составляются два договора: реальный и фиктивный (с завышенной суммой сделки). По фиктивному договору деньги переводятся фирме-посреднику, как правило, зарегистрированной в оффшорной зоне. Разница между реальной и фиктивной ценой остается на счете этой фирмы в качестве дохода.

Отмывание через казино и лотереи. Деньги декларируются в качестве выигрыша.

Прямые инвестиции. Осуществляются в заключительной фазе с помощью "отмытых" денег.

Размещение средств зависит от их размера, профессиональных знаний преступников и их советников.

Согласно ФПСАД N 14 в ходе аудита бухгалтерской отчетности аудитор обязан учесть (рассмотреть) соблюдение аудируемым лицом нормативных правовых актов Российской Федерации, в том числе Федерального закона от 7 августа 2001 г. N 115-ФЗ "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма".

Рассмотрению, в частности, подлежит соблюдение аудируемым лицом установленных указанным Федеральным законом или в соответствии с ним требований в отношении:

идентификации клиентов,
организации внутреннего контроля,
фиксирования, хранения и представления информации.

Проведение соответствующих аудиторских процедур имеет особое значение при аудите бухгалтерской отчетности организаций, определенных статьей 5 указанного Федерального закона, к ним относятся:

кредитные организации,
профессиональные участники рынка ценных бумаг,
страховые организации
лизинговые компании,
организации федеральной почтовой связи,
ломбарды,
организации, осуществляющие скупку, куплю-продажу драгоценных металлов, драгоценных камней, ювелирных изделий и лома таких изделий,
организации, содержащие тотализаторы и букмекерские конторы, организующие и проводящие лотереи, тотализаторы (взаимное пари) и иные основанные на риске игры, в том числе в электронной форме,
организации, осуществляющие управление инвестиционными фондами или негосударственными пенсионными фондами,
организации, оказывающие посреднические услуги при осуществлении сделок купли-продажи недвижимого имущества,
операторы по приему платежей,
коммерческие организации, заключающие договоры финансирования под уступку денежного требования в качестве финансовых агентов,
кредитные потребительские кооперативы.

Указанные аудиторские процедуры и результаты их осуществления должны быть документально оформлены.

На разных стадиях аудиторской проверки применяются различные аудиторские процедуры, которые позволяют получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства соблюдения аудируемым лицом законодательства о противодействии легализации доходов полученных преступным путем и финансированию терроризма.

На этапе предварительного планирования аудита следует дополнительно к обычным процедурам, изучить следующие вопросы:

определить, относится ли клиент к организациям, осуществляющим операции с денежными средствами или иным имуществом, подлежащие обязательному контролю.
Изучить информацию о клиенте, размещенную в средствах массовой информации.
Рассмотреть информацию предыдущего аудита, в случае смены аудитора – запросить у руководства предполагаемого клиента пояснения причин смены аудитора.

Полученная информация отражается в рабочем документе «Лист предварительного планирования» и используется для проведения переговоров и принятия решения о заключении договора. К бланку могут быть приложены копии документов клиента, например, копии статей и сведений из средств массовой информации, сведения о видах деятельности клиента, пояснения руководства клиента.

При составлении общего плана и программ аудита при необходимости предусматриваются дополнительные процедуры, направленные на выявление случаев несоблюдения законодательства о противодействии легализации доходов, полученных преступным путем:

В случае, если аудируемое лицо относится к организациям, осуществляющим операции с денежными средствами или иным имуществом, подлежащие обязательному контролю, на этапе аудита системы внутреннего контроля следует выполнить следующие процедуры:

Получить у руководства аудируемого лица сведения о разработанных им процедурах, направленных на обеспечение соблюдения аудируемым лицом и его сотрудниками требований Федерального закона № 115-ФЗ, например копии документов:

1.1. Правила внутреннего контроля в целях противодействия легализации доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма, 1.2. Приказ о назначении сотрудника, ответственного за соблюдение правил внутреннего контроля и реализацию программ его осуществления. 1.3. Документы, подтверждающие прохождение обучения ответственного сотрудника по программам спецкурсов «Соблюдение требований Федерального закона «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем и финансированию терроризма» и повышение его квалификации. 1.4. План проверок внутреннего контроля аудируемого лица 1.5. Сведения по обеспечению порядка и сроков хранения информации по операциям, подлежащим обязательному контролю и необходимой для идентификации.
Запросить руководство аудируемого лица, соблюдает ли аудируемое лицо в своей деятельности требования Федерального закона № 115-ФЗ.
Проанализировать переписку аудируемого лица с региональным управлением Росфинмониторинга по вопросам соблюдения им требований законодательства РФ.

В ходе анализа полученных документов и сведений возможно оформление рабочего документа «Анкета соблюдения аудируемым лицом требований законодательства по противодействию легализации доходов, полученных преступным путем» В анкете должны быть сформулированы примеры утверждений, которые позволяют определить полноту и правильность соблюдения требований законодательства.

Согласно п. 21 ФПСАД №14 кроме процедур, указанных в п.18 и 19 Федерального стандарта, примеры которых мы привели, от аудитора не требуется выполнять тесты и другие аудиторские процедуры в отношении соблюдения аудируемым лицом требований законодательства РФ, поскольку это выходит за рамки аудита бухгалтерской отчетности.

Аудитору следует получить официальные письменные пояснения и разъяснения руководства аудируемого лица о том, что аудитору сообщены все известные (имевшие место или возможные) факты несоблюдения требований законодательства, влияние которых должно учитываться при подготовке бухгалтерской отчетности. При отсутствии доказательств обратного аудитор вправе предположить, что аудируемое лицо соблюдает указанные требования.

При проведении аудита аудитор может руководствоваться основными критериями выявления и основными признаками необычных сделок, приведенными в Рекомендациях, утвержденных Приказом Федеральной службы по финансовому мониторингу от 08.05.2009г. № 103.

При выполнении процедур, применяемых для формирования мнения о достоверности бухгалтерской отчетности, аудитором могут быть выявлены случаи несоблюдения требований Федерального закона № 115-ФЗ, в этом случае следует получить дополнительные сведения о характере такого несоблюдения и обстоятельствах, при которых оно имело место, а также другую достаточную информацию, необходимую для оценки влияния такого несоблюдения на бухгалтерскую отчетность, при этом принимается во внимание возможные финансовые последствия (санкции), вынужденное прекращение деятельности (лишение лицензии, приостановление деятельности).

Документация в отношении выявленных случаев может включать копии записей бухгалтерского учета, первичных документов, а также – в случае необходимости протоколов собеседований с руководством и сотрудниками аудируемого лица.

Рабочие документы аудитора могут содержать копии сообщений высшему руководству аудируемого лица о выявленных фактах несоблюдения требований нормативных правовых актов Российской Федерации, а также копию обращения, в соответствии с требованиями ФПСАД №14, за юридической консультацией о необходимости сообщать о выявленных фактах существенного несоблюдения нормативных правовых актов в Росфинмониторинг.

Рекомендации по принятию решения о выражении мнения с оговоркой, отрицательного мнения или об отказе от аудиторского задания фиксируются в рабочем документе аудитора «Перечень существенных проблем».

Дудник Е.В., финансовый директор, главный аудитор ООО "АФ "Винг-Эксперт"